Uw volgende stap

Volgorde van de bewerkingen

[Overzicht]

Regels DBI-aftrek: schending EU-recht?

Moeder-dochterrichtlijn

Principe

De Europese Moeder-dochterrichtlijn heeft tot doel om een economische dubbele belasting op dividenden te vermijden. Op niveau van de individuele lidstaat (waar de moedervennootschap gevestigd is) kan gekozen worden voor hetzij een vrijstelling van de verkregen dividenden, hetzij een belastingkrediet voor de belasting die de dochtervennootschap reeds onderging op de uitgekeerde winsten.

Belgische invulling

België heeft gekozen voor de methodiek van de vrijstelling. Op grond van de Belgische regels worden de verkregen dividenden echter vooreerst in de belastbare basis van de vennootschap opgenomen, om vervolgens (sinds aj. 2019 ten belope van 100%) opnieuw in aftrek genomen te worden.

Wanneer een vennootschap die DBI-aftrek niet integraal kan benutten – hetgeen grosso modo impliceert dat zij zonder de verkregen dividenden met een negatief resultaat zou kampen – kan zij die niet-benutte DBI-aftrek onbeperkt in de tijd overdragen. Deze overdrachtsregeling kwam er nadat het Europees Hof van Justitie in het verleden concludeerde dat het niet accepteren van een overdracht neerkomt op een indirecte belasting van de verkregen dividenden en derhalve een schending van het EU-recht uitmaakt.

Vóór de recente hervorming van de vennootschapsbelasting maakten de DBI-aftrek en de aftrek van overgedragen DBI samen deel uit van de vierde bewerking in de vennootschapsbelasting. Sinds de hervorming (zoals van toepassing sinds aj. 2019) werden deze stappen evenwel opgesplitst: de DBI-aftrek van het jaar zelf vormt nog steeds de vierde bewerking; de aftrek van overgedragen DBI werd achteruitgeschoven, en vormt op heden het voorwerp van de tiende bewerking.

Download een overzicht van de evolutie van de bewerkingen van http://tipsenadvies-financieelmanagement.be/download – code FM 06.10.08.

Hof van Justitie

Probleemstelling

De Europese vereisten gaan verder dan de gewaarborgde directe vrijstelling van de betrokken dividenden. Ook indirecte belasting is verboden. In dit kader wordt globaal gesteld dat een verlies van een andere aftrek of van een ander belastingvoordeel, ten gevolge van het stelstel van de DBI-aftrek (bestaande uit de opname van de dividenden in de belastbare basis, gevolgd door een aftrek) neerkomt op een verboden indirecte belasting van het dividend. De Belgische vrijstellingsregeling is bijgevolg slechts in lijn met de Europese vereisten op voorwaarde dat de belasting die de belastingplichtige (moedervennootschap) ondergaat, niet hoger is dan in de hypothese waarin de dividenden nooit werden opgenomen in de belastbare grondslag.

Brussels Securities

Net deze indirecte impact blijkt problematisch in een Belgische context, zoals blijkt uit het dossier Brussels Securities, dat door het Hof van Justitie (HvJ, 19.12.2019, C 389/18) werd behandeld. De betrokken vennootschap leed in aj. 2007 een operationeel verlies, dat gecompenseerd werd door ontvangen dividenden. Het resterende resultaat volstond niet om de DBI-aftrek en de notionele-interestaftrek te benutten. Beide werden daarom overgedragen, de DBI-aftrek zonder aftrekbeperking, de NI onder de wettelijke limiet van zeven jaar.

In de volgende jaren zou het belastbaar resultaat telkens geneutraliseerd worden met de overgedragen DBI (vierde bewerking). Tijdens deze jaren zou de vennootschap – bij gebrek aan resterend belastbaar resultaat – de overgedragen NI (zesde bewerking) niet kunnen aanwenden. Wanneer zij daarna de overgedragen NI zou kunnen aanwenden, zou deze (gelet op de beperkte overdrachtstermijn van zeven belastbare tijdperken) – gedeeltelijk – vervallen zijn. De NI zou dus (gedeeltelijk) verloren gegaan zijn. Daarom respecteerde de vennootschap de volgorde van de bewerkingen niet. Zij koos ervoor om eerst de overgedragen NI in mindering te brengen.

Als de verkregen dividenden ab initio uit de belastbare grondslag geweerd waren, dan had zij de overgedragen NI immers wel kunnen benutten. Zij zou dan initieel een overgedragen verlies gerealiseerd hebben. De winsten van de volgende belastbare tijdperken zouden geneutraliseerd worden door de overgedragen NI (zesde bewerking) vooraleer de overgedragen verliezen benut werden (zevende bewerking). De vennootschap had dan de overgedragen NI volledig kunnen benutten.

Het Hof van Justitie bevestigde dat de vennootschap op grond van de volgorde van de bewerkingen, in combinatie met de DBI-methodiek, inderdaad benadeeld wordt ten aanzien van de hypothese waarin de dividenden nooit in de belastbare basis werden opgenomen, waardoor de Belgische regels een inbreuk vormen op het Europees recht.

Huidige regels

Sinds aj. 2013 werd de aftrek van overgedragen NI afgesplitst van de aftrek van de NI van het jaar zelf, en achteruit geschoven naar de negende en laatste bewerking in de vennootschapsbelasting. Deze (beperkt in de tijd overdraagbare) aftrek neemt sindsdien derhalve rang na zowel de overgedragen DBI-aftrek als de overgedragen verliezen.

Voor een vennootschap maakt het sindsdien geen verschil meer of zij over overgedragen DBI-aftrek (vierde bewerking) of overgedragen verliezen (zevende bewerking) beschikt. Beide worden immers toegepast vóór de aftrek van de overgedragen NI (negende bewerking), en beide hebben derhalve eenzelfde impact op de mogelijke benutting van de overgedragen NI. Een vennootschap die over overgedragen DBI-aftrek beschikt, wordt derhalve niet langer benadeeld ten aanzien van een vennootschap die overgedragen verliezen in portefeuille heeft.

Octrooi-aftrek

Er kunnen echter nog andere vragen gesteld worden bij de Belgische DBI-regeling. Zo kunnen we er onder meer op wijzen dat de aftrek van overgedragen DBI (vierde bewerking) – tot en met aj. 2018 – rang nam voor de octrooi-aftrek (vijfde bewerking). Deze octrooi-aftrek heeft een niet-overdraagbaar karakter.

Bijgevolg wordt een vennootschap die haar octrooi-aftrek niet (integraal) kon benutten omwille van een aftrek van overgedragen DBI, benadeeld ten aanzien van een vennootschap waarvan de dividenden ab initio uit de belastbare basis gelicht werden (en die bijgevolg over overgedragen verliezen beschikt, die pas (in de zevende bewerking) na de octrooi-aftrek worden benut).

Notionele-interestaftrek

Dezelfde problematiek geldt voor vennootschappen die – door een benutting van overgedragen DBI-aftrek (vierde bewerking) – hun NI (zesde bewerking – sinds aj. 2013 niet langer overdraagbaar) niet integraal konden benutten. Ook zij werden benadeeld ten aanzien van vennootschappen die over overgedragen verliezen (zevende bewerking) beschikten, en die deze aftrek slechts toegepast zagen na de aftrek van de NI.

Hervorming vennootschapsbelasting

In het kader van de hervorming van de vennootschapsbelasting werden de bewerkingen in de vennootschapsbelasting drastisch herwerkt. De aftrek van overgedragen DBI maakt nu deel uit van de tiende bewerking in de vennootschapsbelasting. De aftrek van overgedragen verliezen vormt het onderwerp van de twaalfde bewerking. In tegenstelling tot voorheen is de aftrek van de tussenliggende bewerkingen (i.c. enkel de aftrek van overgedragen innovatie-inkomsten), niet gelimiteerd, en wordt een vennootschap die over overgedragen DBI-aftrek beschikt dus niet meer benadeeld ten aanzien van een vennootschap die overgedragen verliezen in portefeuille heeft.