Corona tax incentives: carry-back van verliezen en wederopbouwreserve

Carry-back en wederopbouw

Wetsontwerp en wetsvoorstel

Op 5 juni heeft de regering het ‘wetsontwerp houdende fiscale bepalingen ter bevordering van de liquiditeit en solvabiliteit van ondernemingen in het kader van de bestrijding van de economische gevolgen van de COVID-19-pandemie’ ingediend bij de Kamer. Ongeveer tezelfdertijd (op 3 juni) hebben enkele parlementsleden een wetsvoorstel ingediend tot invoering van een ‘vervroegde verliesaftrek’ en een belastingkrediet in verband met de verliezen van het jaar 2020 als gevolg van de COVID-19-crisis.

Zowel het ontwerp als het voorstel voorzien in een mogelijkheid om de verliezen die zelfstandigen en vennootschappen wegens de coronacrisis in 2020 zouden behalen, reeds in 2019 mee op te nemen ter vermindering van de belastbare basis (en dit zowel in de personen- als in de vennootschapsbelasting). Het ontwerp voegt nog een tweede regeling toe, met name de aanleg van een wederopbouwreserve, i.e. de mogelijkheid om in aj. 2022, 2023 en 2024 een vrijgestelde reserve aan te leggen om het door corona geleden verlies stelselmatig weer op te bouwen. Deze wederopbouwreserve zou toelaten om toekomstige winsten, vanaf aj. 2022, fiscaal gunstig te behouden in de onderneming door deze vrij te stellen indien aan de voorwaarden voldaan is.

Ontwerp reeds gedeeltelijk goedgekeurd!

Per 15.06.2020 is de tekst zoals aangenomen door de Kamercommissie Financiën gepubliceerd. Hieruit blijkt dat de ‘carry-back’-regeling reeds goedgekeurd is door de Commissie, maar dat er (nog?) geen uitspraak gedaan is over de wederopbouwreserve. Een diepgaande bespreking van deze reserve wordt dan ook verwacht in een volgende bijdrage van deze adviesbrief, zodra het duidelijk is of deze überhaupt goedgekeurd zou worden.

‘Carry-back’-regelgeving

Vrijgestelde reserve of econ. vrijstelling

De ‘carry-back’ houdt in dat een vennootschap voor haar boekjaar (bj.) dat afsluit tussen 13.03.2019 en 31.12.2020, een tijdelijke vrijgestelde reserve kan aanleggen t.b.v. het verwachte verlies van het daaropvolgende boekjaar. Ook een natuurlijk persoon die belast wordt op de winst of baten zou het verlies van inkomstenjaar 2020 reeds kunnen voorzien in inkomstenjaar 2019. Deze tijdelijke reserve wordt dan in het volgende boekjaar teruggedraaid, zodat het verlies geen tweemaal meegenomen wordt. In de personenbelasting (pb) wordt gesproken over een economische vrijstelling die ook gecompenseerd wordt in het werkelijke verliesjaar.

Hoewel de titel van het wetsontwerp doet uitschijnen dat er sprake moet zijn van een coronaverlies, is er in principe geen inhoudelijke verplichting dat het verlies louter en alleen omwille van corona moet geleden zijn. Ook de Raad van State maakt hier in zijn advies melding van.

Het absolute maximum aan verlies dat kan teruggedraaid worden is € 20 miljoen. Ook kan er geen fiscaal verlies gecreëerd worden in 2019 en mag maximaal het resultaat gecompenseerd worden. Bovendien geldt de regel niet voor ondernemingen met linken in belastingparadijzen, vennootschappen die voldoende liquiditeiten lijken te hebben en dividenden uitkeren, kapitaalverminderingen of inkoop eigen aandelen doorvoeren.

Sanctie indien verlies 2020 overschat

Uiteraard is bj. 2020 nog niet afgesloten wanneer de aangifte over 2019 ingediend wordt en kan er slechts met assumpties gewerkt worden. Zo zal de aangifte venn.b. over 31.12.2019 en ook de aangifte pb via volmacht in september of oktober ingediend moeten worden. Het best is om het verlies niet te overschatten. De ontwerpwetgeving voorziet immers in een sanctie indien er te veel verlies teruggedraaid werd, in de vorm van een bijkomende aanslag of belastingvermeerdering. Het tarief van deze bijkomende aanslag loopt op van 2% tot 40%, te berekenen aan de hand van een complexe formule. De formule leidt tot een hoger tarief in de mate dat het werkelijke resultaat in 2020 meer of minder afwijkt van het genomen verlies in 2019.

Bijkomende correctie wegens tariefverschil

In de venn.b. daalt het algemeen tarief vanaf aj. 2021 (boekjaren startend per 01.01.2020) van 29,58% naar 25% en voor kmo’s daalt het verlaagd tarief voor de eerste € 100.000 van 20,4% naar 20%. Het verlies van 2020 reeds in 2019 meenemen, brengt dan ook een bijkomend voordeel met zich mee t.b.v. dit tariefverschil. Het ontwerp voorziet daarom in een bijkomende correctie in 2020. Niet zomaar het verlies dat in 2019 afgetrokken werd, moet bijgeteld worden bij het resultaat van 2020, maar het verlies verhoogd met 18,32% (i.e. voor grote vennootschappen waarvoor het tarief van 29,58% daalt naar 25%).

Voorbeeld

Vennootschappen doen er dus goed aan om hun verlies niet te overschatten. Er wordt wel een tolerantiegrens van 10% ingevoerd en het tariefverschil wordt in deze tolerantiegrens mee inbegrepen. Volgend voorbeeld kadert de sanctie beter. Veronderstel een grote vennootschap met een boekjaar per kalenderjaar waarvan het verlies voor 2020 op € 1.656.480 geraamd wordt. Men beslist om een vrijgestelde reserve t.b.v. € 1.400.000 aan te leggen in 2019 (€ 1.656.480/1,1832). Zowel het absolute maximum als de grens t.b.v. het resultaat van 2019 wordt gerespecteerd. Het uiteindelijke resultaat in 2020 is echter een verlies van € 1 miljoen.

De tolerantie bedraagt € 100.000 (i.e. 1.000.000 verlies x 10%). De afzonderlijke aanslag bedraagt dan € 139.120 (= 25% x (656.480 - 100.000)).Het tarief van de afzonderlijke aanslag wordt dan gevormd door 20% toe te passen op de verhouding tussen het bedrag van de winst en het bedrag van het verlies dat werkelijk geleden werd. In ons voorbeeld bedraagt het tarief van de afzonderlijke aanslag 13,13% (= (20% x (656.480 / 1.000.000)). De afzonderlijke aanslag bedraagt in dit voorbeeld aldus € 18.266,46 (= € 139.120 x 13,13%).

Hoe ondergrens berekenen?

Indien het verlies niet overschat wordt, is er nog steeds een sanctie t.b.v. het tariefverschil. Het best is dat dit dus ook mee in rekening gebracht wordt. Om in 2020 zeker geen onverwachte sanctie t.b.v. 18,32% te krijgen, bedraagt in ons voorbeeld de maximaal terug te draaien winst € 845.166 (= € 1.000.000 / 1,1832).

De basis van de afzonderlijke aanslag bedraagt dan 0 (= 25% x (0 -100.000)) en het tarief van de afzonderlijke aanslag is ook 0 (= 20% x (nihil)).

Afsluiter

Uiteraard speelt het tariefverschil niet mee in de pb. Wel gelden gelijkaardige sancties indien het verlies overschat werd. De Kamercommissie Financiën heeft op 15 juni de goedgekeurde tekst gepubliceerd, maar het is nog afwachten tot de goedkeuring door de plenaire vergadering. De besproken maatregelen zijn dus bij het opstellen van de eindredactie nog niet definitief.