CFC: van transactionele naar entiteitsbenadering

CFC-wetgeving

CFC-wetgeving is erop gericht om het kunstmatig verschuiven aan te pakken van winsten naar buitenlandse entiteiten die een gunstiger belastingregime genieten. Sommige bedrijven dragen hun winstgenererende activa zoals hun intellectuele eigendomsrechten over aan buitenlandse dochters die door de moeder gecontroleerd worden. Vervolgens betaalt de moeder significante royalty’s aan de dochter. De moeder laat haar winsten en dus haar belastbare basis zo bewust wegeroderen. De CFC-regeling doelt er dan ook op om de niet-uitgekeerde winsten alsnog bij de moeder te gaan belasten.

EU: keuze tussen twee benaderingen

De EU Anti Tax Avoidance-richtlijn (ATAD) biedt aan de EU-lidstaten twee opties om CFC-regelgeving in hun interne wetgeving om te zetten. Ofwel past een lidstaat een entity approach toe, wat inhoudt dat bepaalde categorieën van passieve inkomsten van de dochter, zoals dividenden, royalty’s en interesten, belast worden onder de CFC-regels en dit zonder rekening te houden met de activiteiten van de moeder, ofwel past een lidstaat een transactional approach toe, wat impliceert dat er veeleer ingezet wordt op de (niet-uitgekeerde) winst van een buitenlandse vennootschap die voorkomt uit ‘kunstmatige constructies’ die opgezet zijn met als wezenlijk doel een belastingvoordeel te verkrijgen.

België opteerde aanvankelijk voor de transactionele aanpak. Een constructie of een reeks van constructies is ‘kunstmatig’ in de mate dat de buitenlandse vennootschap geen eigenaar van de activa zou zijn of niet de risico’s op zich genomen zou hebben die al haar inkomsten, of alleszins een deel ervan, zouden genereren als zij niet onder de zeggenschap stond van de Belgische belastingplichtige (BelCo) waar de voor die activa en risico’s relevante sleutelfuncties (‘significant people functions’ of ‘SPF’ in het jargon) verricht worden en die een relevante rol vervullen bij de realisatie van winsten van de betrokken buitenlandse vennootschap. De CFC-regeling vindt in dit geval enkel uitwerking als er essentiële functies in België aanwezig zijn die de oorzaak zijn van die inkomsten. Als er zich in ons land geen van die functies bevindt, is er bijgevolg ook geen belasting in België.

Entiteitsbenadering vanaf aanslagjaar 2024

Met ingang van aanslagjaar 2024 moet u in België echter de entiteitsbenadering toepassen. U moet eerst nagaan of BelCo controle heeft over een buitenlandse vennootschap. Daarenboven geldt er ook een taxatievoorwaarde: de CFC is ofwel niet aan inkomstenbelasting onderworpen, ofwel onderworpen aan een inkomstenbelasting die minder dan 50% bedraagt van de vennootschapsbelasting die in België verschuldigd zou zijn. Wanneer de buitenlandse dochtervennootschap of VI gevestigd is in een land dat op de EU-lijst van belastingparadijzen prijkt, wordt de taxatievoorwaarde onweerlegbaar geacht ingevuld te zijn. Wanneer de CFC echter gevestigd is in een land dat voorkomt op de lijst van ‘belastingparadijzen’ voor toepassing van de meldingsplicht van betalingen vanaf € 100.000, is er een weerlegbaar vermoeden dat aan de taxatievoorwaarde beantwoord is.

Daarna moet u nagaan welk deel van de niet-uitgekeerde passieve inkomsten van de CFC in België belastbaar is. Daartoe moet u om te beginnen de winst van de buitenlandse CFC herberekenen volgens de Belgische fiscale regels. De winst die wordt toegerekend aan een Belgische VI of in een derde land gelegen VI die krachtens een verdrag wordt vrijgesteld in het land waar de buitenlandse vennootschap is gevestigd, wordt buiten beschouwing gelaten voor de bepaling van de winst van de buitenlandse vennootschap.

In een volgende stap wordt dit ‘Belgisch fiscaal resultaat’ vermenigvuldigd met de volgende breuk: het fiscaal resultaat exclusief uitgekeerde dividenden / het totaal fiscaal resultaat van de CFC. Het resultaat daarvan vormt de niet-uitgekeerde winst van de CFC. Als de CFC een buitenlandse vaste inrichting van BelCo is, wordt deze breuk niet toegepast, want die buitenlandse VI van BelCo kan geen inkomsten uitkeren.

Om de passieve inkomsten van de CFC te bepalen, wordt de niet-uitgekeerde winst daarna vermenigvuldigd met de volgende breuk: interesten, royalty’s, dividenden, inkomsten van verhuur of operationele leasing, inkomsten van vermogensbeheer en andere financiële activiteiten (voor zover deze niet bij verdrag of op basis van de Belgische Belastingwet zijn vrijgesteld) / het totaal van de boekhoudkundige inkomsten van de CFC verminderd met dezelfde vrijgestelde inkomsten. De minister van Financiën heeft reeds bevestigd dat zowel teller als noemer moet worden vastgesteld op basis van gegevens uit de jaarrekening van de CFC.

Het resultaat van die berekening is weliswaar slechts belastbaar in België in verhouding tot het rechtstreekse controlepercentage van BelCo in de CFC.

Uitsluitingen

In bepaalde gevallen is de CFC-belasting niet van toepassing. Dat is o.a. het geval wanneer wordt aangetoond dat de CFC een wezenlijke economische activiteit aan de dag legt, ondersteund door personeel, uitrusting, activa en gebouwen. Dit komt neer op het aanbieden van goederen of diensten op een bepaalde markt. De Memorie van Toelichting preciseert dat het verrichten van diensten voor onderdelen van een multinationale groep niet als een economische activiteit kan worden aangemerkt indien deze niet aan marktconforme voorwaarden worden aangeboden (MvT, n° 55-3697/001, 18) .

De CFC-regels vinden evenmin toepassing wanneer minder dan een derde van de inkomsten van de CFC afkomstig is uit passieve inkomsten en wanneer de CFC een financiële onderneming is waarvan de inkomsten voor maximaal een derde voortkomen uit transacties met BelCo of met BelCo geassocieerde ondernemingen.

Vermijding van dubbele belasting

Omdat bij toepassing van de CFC-wetgeving besmette niet-uitgekeerde inkomsten van de CFC al worden belast in België, moet erover worden gewaakt dat BelCo geen tweede keer belast wordt wanneer zij een dividend van de CFC geniet of een meerwaarde realiseert op CFC-aandelen. Wanneer BelCo een meerwaarde op CFC-aandelen realiseert, is deze vrijgesteld, voor zover de meerwaarde hoger is dan het verschil tussen enerzijds voorheen in België fiscaal aftrekbare waardeverminderingen op die aandelen en anderzijds het gedeelte daarvan dat al werd herbelast in België op basis van art. 24, al. 1, 3° WIB 92. Die meerwaarde wordt geacht eerst aangerekend te zijn op winst van de buitenlandse dochter die reeds als CFC-winst in België bij BelCo was belast.

De bijzondere DBI-aftrek bij een dividenduitkering door een CFC wordt behouden en ook hier geldt een FIFO-aanrekening (art. 202, §3 WIB 92) .

Ook wordt de bij de CFC geheven belasting voortaan wel verrekend met Belgische vennootschapsbelasting en dit in het belastbaar tijdperk volgend op dat van belasting van de CFC-winst in België. Het verrekenbaar bedrag is de door de CFC in het buitenland daadwerkelijk betaalde belasting vermenigvuldigd met (vereenvoudigd): de in België belastbare CFC-winst / het ‘Belgisch fiscaal resultaat’ van de CFC (art. 289/1 WIB 92) . Het niet-verrekenbaar krediet is overdraagbaar, maar niet terugbetaalbaar (art. 292/1 WIB 92) .

De dubbele belasting wordt echter niet gecorrigeerd wanneer zich intussen een fiscaal geïnspireerde controlewijziging zou hebben voorgedaan.

Kurt De Haen

Belastingconsulent